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许多奇:纳税营商环境优化与税收法治化变革

更新时间:2022-05-25 00:13:03
作者: 许多奇  
为此,它作出如下努力:首先,调查研究、组织项目,在推进法治和促进发展方面发挥着核心作用。世界银行聘请了数百名专业经济学家,研究预算达数千万美元,有针对性地对一些国家进行调研,进行重要项目的研究。此外,世界银行还通过“DB报告”激发研究者在同行评议期刊上发表了数千篇文章,引发了关于“最佳营商环境”的讨论,推动了具有包容性、可持续性的全球经济增长。其次,致力于推进改革,降低制度性交易成本,促进世界共同繁荣。2003年“DB报告”首次发布以来,在其衡量的10个商业监管领域内已触发了3500余项改革。这表明,只要决策者意志坚定,任何经济体都能够改善营商环境。再次,“DB报告”排名的实质在于,促进发展中国家进行新的制度安排。以纳税指标为例,虽然并非纳税法治化环境好的经济体都榜上有名,但营商环境高得分的经济体无一不拥有高透明度的商业规制法规、可兹信赖的供给能力和强有力的法律权利保护、高品质的土地管理水平和司法程序体系。这表明,纳税指标排名的目的就是要营造公开、透明、稳定、可预期的税收营商环境,减少腐败,引导减税降费以推动经济发展从粗放型向高质量阶段全面跃升,实现从不均衡走向新均衡的制度变迁,以建立与高质量发展相适应的现代税制为着力点,通过制度层面对税费体系进行结构优化。

   综上,“DB报告”每年的主题词会有差别,但“更美好的制度,更美好的生活”始终是其不变的追求。在这一追求下,报告高度重视法律的作用,其触发的改革都是通过法律的“立、改、废、释”来完成的。因此,运用法律手段来提升排名,才符合世界银行的价值观与方法论。

   (三)法治的内在特质

   法治之所以是最好的营商环境,与其本身的特点密不可分。

   第一,法治与营商环境具有高度的相容性。我国《优化营商环境条例》第2条指出,营商环境是指企业等市场主体在市场经济活动中所涉及的体制机制性因素和条件。也就是说,营商环境体现的是一种制度环境,而制度与法治交叉重叠,法治是制度的高级形态,制度是法治的重要内容。优化营商环境与法治建设息息相关。在党和政府协同推进全面深化改革和全面依法治国战略部署的新时代,我国对营商环境的重视和优化已深深嵌入了法治化建设的场景和进程中。新时期的改革已不像以往一样局限于生产要素的简单变动,不再是简单的放权让利,也不是随心所欲的政策优惠,而是通过制度的变革,形成系统完备、科学规范、运行有效的制度体系,为经济高质量发展营造良好稳定的制度环境。这一过程也就是营商环境法治化的过程。

   第二,“法治”是对优化营商环境多种诉求最好的回应。营商环境的核心范畴是政府与企业、政府与市场的关系。公共选择理论的奠基人曼瑟·奥尔森认为,经济长期可持续增长需要的既不是全面干预市场的高度集权政府,也非毫不干预市场的放任自由政府,而是“强化市场型政府”,其具有足够的权力创造和保护个人的财产权利,保证合同的执行,但权力受到一定的约束。既是强大的政府,也是有限的政府。要做到这一点,唯有建立法治。换言之,建立法治政府是对优化营商环境核心诉求的科学回应。无论是平等保护各类市场主体产权和合法权益,还是放宽市场准入、维护公平竞争市场秩序,关键都在于用好、管好政府的“有形之手”,既做到国家有充分的力量来维护和保障法律秩序,但又必须约束和规范公权力行使,遏止政府乱作为和不作为。法治是优化企业市场环境的必然要求和根本途径。

   综上,构建与完善法治化、国际化和便利化的营商环境,需要正本清源。如果说“国际化”指标主要是用于国际比较,那么“法治化”和“便利化”两大指标,孰“本”孰“末”?孰“纲”孰“目”?这关乎我国优化营商环境的成效。“法治是最好的营商环境”从理论上为我们指明了方向。2020年国家税务总局等十三部门发布《关于推进纳税缴费便利化改革优化税收营商环境若干措施的通知》,为提升服务市场主体的水平,加快打造法治化纳税营商环境提供政策指引。前述分析已阐明,推进纳税缴费便利化改革的适应性变革空间相对较小,因此除了对标纳税营商环境指标、不断提升纳税缴费事项便利度之外,更应从坚持税收法定、减费降税法治化和税收征管信息化三个面向,沿着固“本”的方向,对我国如何优化纳税营商环境展开深入思考和探讨。

   二、优化纳税营商环境与落实税收法定

   (一)落实税收法定是优化纳税营商环境的逻辑前提

   税收法定原则被视为税法的帝王原则。日本著名税法学者北野弘久将租税法定主义划分为从只注重形式上的税收立法权,到关注宪法理论框架下的实质内容,再到坚守纳税者人权立场三个阶段,使税收法定的内涵得以拓展和丰富。笔者将其归结为形式与实质两个层面,两者都与优化纳税营商环境密切相关。

   第一,落实形式税收法定便于纳税人预测国家的征税行为,增强纳税营商环境的确定性和稳定性。形式税收法定,其基本内涵在于对国家(政府)征税权的法律控制。即税法主体的权力(权利)义务必须由立法机关制定的法律加以规定,税种、税率等税法要素也都只能由法律作明确规定;税收征纳主体的权力(权利)义务唯以法律的规定为依据,任何主体不得恣意新增税收或减免税款。此外,形式税收法定还要求税法规定应当具体明确,并逐步实现体系化和系统化,避免课税的杂乱无序,这与DB报告所要求纳税指标的明确性高度契合。

   第二,实质税收法定具有正义的内涵,促使纳税人自愿纳税,并形成普遍守法的风气,将纳税营商环境的优化建立在纳税人的真心愿望与实践行动之上。税收法定主义被尊崇为税收领域的最高法律原则,税法既要应对因社会发展引起的规则滞后甚至法律漏洞,又要坚持实质税收法定。DB指标中,除了“纳税后退税指标”间接体现了纳税人权利的保护之外,对于实质税收法定明显体现不足;后者具有的正义内涵,是指对政府征税权力的限制来源于人民财产权保护的本质要求。国家经由课税权的行使,将公民的财产权转换成公法之强制性财政收入,作为政府向公民提供公共服务的物质基础。但政府的课税权力要受到公民财产权保障原则的严格约束。

   综上,将形式上的“有法”与实质上的“良法”统一起来,使税收的国家强制性转变为公民纳税的自愿性与自觉性,才能逐步形成普遍遵从税法的社会风气,从根本上优化纳税营商环境。

   (二)优化纳税营商环境是落实税收法定的必然结果

   我国落实形式税收法定,首要表现为逐一完成“涉税权”回归全国人大及其常委会的过程。在我国18个税种中,已有12个税种通过全国人大立法,增值税、消费税立法的征求意见稿也已及时出台,关税和房地产税立法尚处于起草完善阶段。然而,当前把大量存在的行政法规和部门规章上升为法律的做法,存在中国式税制平移和强制性制度变迁的突出特点和现实困境。在“十四五”规划的大背景下,有三项工作亟待付诸行动:首先,实现对税率等税法基本要素的全面法律规制。落实税收法定的首要条件是,税率等税法要素需要法律明确规定。原来多种税种的税率调整权属于国务院,却具体掌握在财政部和国家税务总局手中,这既侵害了纳税人的权利,又对政府的公信力造成了损害。2022年7月1日实施的《印花税法》中最重要的证券交易印花税税率调整权收归全国人大及其常务委员会,从而将这一重要的税法要素纳入法律轨道。这无疑是一个好的开始,假以时日,更为全面的税法要素法定定会逐步实现。其二,我国应考虑尽早完成“税法总则”的立法工作。“税法总则”在整个税法体系中处于核心地位,起到统领、约束、指导、协调各单行税法的作用。在落实税收法定原则的进程中,“税法总则”宜采取提取“最大公约数”的方法,将税收法律制度中具有普遍适用性的税收公平权、法定税额内纳税权、减免退税权、诚实纳税推定权、公平产品选择权、参与税收立法权、征税和用税监督权等纳税人实体性权利和程序性权利抽象出来,作为引领性规则加以规定。其三,推行以房地产税为代表的直接税,开拓地方税收立法的沙盒试验田。我国房地产税作为直接税的重要代表,“房地产税法”出台不仅能改变间接税过重的局面,还有弥补我国地方主体税种缺位的重要作用。我国作为单一制国家,地域广大,各地情况极不相同,经济、文化和社会发展不平衡,这些因素决定了我国的立法体制既是统一的,又是分层次的。根据我国《立法法》,地方人大及其常委会具有受限制的制定地方性法规的权力。我国在将地方立法权的审查和撤销等限权制度落到实处的同时,可考虑在上海浦东新区、粤港澳大湾区以及海南自贸港的建设中先行先试,将涉及设立房地产税等地方税的制度沙盒和税收优惠的特别措施等规则制定权限适当下放到地方权力机关,在授予“沙盒规制”条件下,赋予地方发挥各自禀赋优势和制度创新的容错空间和试验场所。

   未来一段时期,可预期的税收法治格局是:在宪法中的税收条款之下,有税收法律和财税主管部门颁发税务部门规章全方位支撑;通过沙盒试验区的税法规则不断试错,在成熟后复制到其他地区,甚至为立法机关制定税收法律与国务院经授权制定税收行政法规所吸纳。只有拥有税收形式法定和实质法定合一的法治环境,才会从根本上有利于企业形成稳定的经营和管理能力,不仅纳税遵从成本明显降低,还能间接地促进资源的市场化,提升寻租成本,强化司法体系的有效性,有助于商业和投资环境的提升和发展,以此促进经济增长。

   三、优化纳税营商环境与减税降费法治化

   从2012年“结构性减税”政策算起,我国减税降费的努力贯穿于过去十年的工作中,经历了从“结构性减税”到“定向性减税与普遍性降费并重”,再到“普惠性减税与结构性减税并举”的演进过程。实践表明,减税降费是激活市场机制,优化营商环境,推进“放管服”的重要税收举措。

   (一)减税降费法治化是优化纳税营商环境的内在动能

   我国减费降税历经“平稳减税”“提档加速”和“全面升级”几个阶段,其法治化程度无疑会影响纳税营商环境的优化水平:第一,优良的纳税营商环境需要稳定的经济大环境,而经济波动是经济运行的常态。随着供给侧结构性改革,不断优化营商环境也“提档加速”,减税降费法治化有助于降低波动带来的冲击,维护经济稳定,促进实体经济健康发展。第二,优良的纳税营商环境需要激发企业,特别是小微企业和民营企业的市场活力。中小企业“轻税”目标不会自动达成,需要在法治社会建设中逐步实现。坚持将法治化的减税降费措施落实到企业,有利于降低企业,特别是小微企业、民营企业的生产经营成本,提振企业信心,为企业创造一个更好的发展环境。第三,良好的纳税营商环境要求提高行政便利化水平,激活市场机制。法治化的减税降费通过“放管服”改革,既能节省企业、群众办事的时间和成本,也可减轻各级政府部门的压力,以有限的人力、物力更好地专注于创新管理和高效服务。

   (二)优化营商环境是减税降费法治化的外在动因

   持续推进减税降费的直达快享,提升纳税营商环境,不仅是可欲的,而且是必然的,其本身的正当性不言自明。然而,我国减税降费的现实困境直接表现为法治化程度不高。虽然每年的减税降费总数额通过国务院政府工作报告接受了全国人大的检验审查,但在具体执行中,诸如减免税款、税额抵免、不征和免征税收优惠等,尚缺乏立法机关规范的授权确认,“半夜鸡叫”和“变相减免税”的情况尚未从制度上得到遏制,许多税费优惠政策并未落实到位,纳税人并未应享尽享。对此,笔者的建议是:

第一,从形式上简并税种,厘清税法要素,为实现税收法治化创造条件。各税种法并不以实体规范为限,正如税收征管法不以程序规范为限制一样,都在不同税种的税法要素中实现优化。营改增改革是一次成功的税种简并,基本解决了增值税与营业税并行导致的增值税链条中断问题。在此基础上,可进一步促进其他重要税种统一征税对象,(点击此处阅读下一页)


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