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陈业宏 舒喜平:“一带一路”倡议下我国海外投资涉税风险的法律防控

更新时间:2018-11-15 13:00:15
作者: 陈业宏   舒喜平  
[20]在BEPS行动计划的影响下,沿线国家在本国税法中将会逐步建立和完善资本弱化规则,我国投资者在进行海外投资时必须要充分了解该国的资本弱化制度,从而进行合规性的税收筹划,否则很容易受到东道国的反避税调查,增加投资者在沿线国家投资的涉税风险。

  

   (三)未能充分享受税收协定优惠待遇

  

   “一带一路”倡议涉及的众多发展中国家为吸引外资通常会制定税收优惠政策或签订双边、多边税收优惠协定,能够为我国投资者的对外投资提供较为有利的条件。

  

   税收饶让制度是国际税收中最为常见的优惠政策,我国与“一带一路”沿线绝大多数国家都签订有税收协定,[21]但是仅和沿线少数国家在税收协定中规定有税收饶让条款。[22]税收饶让条款在“一带一路”沿线国家的覆盖面并不广泛,我国投资者在众多未与我国签订税收饶让条款的国家投资即无法实际有效地享受东道国给予的各项税收优惠政策,因为在东道国减免的税额仍然要在回国后补缴。[23]再者,我国很多投资者在沿线国家进行投资时并没有注意和了解我国同该国签订的税收协定,因此也不知道其中的税收饶让条款,就更不用说事后申请税收抵免了,使得我国投资者徒增大量税负,不利于提升投资者自身的国际竞争力。2016年年底,国家税务总局统计数据表示,我国已经与世界范围内102个国家和地区签订了税收协定,但是企业海外投资过程中,90%的境外所得来源于同我国签订有税收协定的国家和地区,其中却只有10%的企业享受过税收协定带来的优惠待遇。

  

   当然,在BEPS行动计划背景下,不能滥用税收优惠协定,有些国家为争夺税源与税基,竞相出台税收优惠政策,容易扭曲沿线国家的投资经营活动,甚至是人们的税收法治意识,因此要限制税收饶让制度的适用,注重发挥该制度的正向外溢效应,[24]防止承受更大的税收负担及不必要的费用损失。

  

   (四)税收争议未能得到及时有效处理

  

   “一带一路”沿线国家大多数为发展中国家,各国间的宗教问题、对待法治的态度与标准的差异等使沿线国家面临着诸多法律冲突问题。[25]在税法领域同样如此,各国于对外经济往来中在税收征管等方面很容易产生各种争议,如果这些争议得不到及时有效处理则会给我国投资者带来较大的风险。

  

   我国并没有与沿线所有的国家签订税收协定,有明确税收饶让等税收优惠政策规定的协定更是比较少,即使有也存在较大的差异,而且在反避税规定上同样存在诸多不完善的地方,因此出现这些税收征管争议时常常于法无据或于法有据但不明确、不规范,致使我国投资者在东道国遇到的税收争议问题根本无法解决或得不到有效解决;而且,我国投资者在沿线国家投资常常没有充分了解东道国的税收法律制度,当税收争议真正出现的时候,投资者往往不知道通过何种途径进行救济,因此也会错过争议解决的最佳时机,导致投资者承受不必要的涉税风险与损失。另外,从国际投资争端仲裁的实践来看,当争端发生时,当事人一般选择诸如国际投资争端解决中心(ICSID)、国际商会仲裁院(ICC)、瑞典的斯德哥尔摩商会仲裁院(SCC)等国际著名的投资争端仲裁机构,它们都有自身独立的投资仲裁规则,投资者与东道国的投资争端如果约定选择该仲裁机构则会适用该机构自身的仲裁规则。因此,我国投资者在“一带一路”投资过程中发生争议进行仲裁时不免容易陷入被动的局面,不利于时间、资金成本的节约,甚至是使争议得不到有效解决。

  

   争议来源于差异,税收争议的解决需要我国同“一带一路”沿线国家进行税收协调,但是投资的实质是要创造价值、取得收益,投资者不能仅仅寄希望于税收争议发生后的有效处理,而应该将重点放在税收争议的防范之上,积极主动地了解东道国的税制,提前做好税收风险预案,防患于未然。

  

   (五)其它涉税风险

  

   除了上述重复征税等主要涉税风险外,税收歧视、海外并购中目标企业历史税收问题等也是我国投资者在“一带一路”沿线国家进行投资会遇到的风险问题。

  

   1.税收歧视待遇

  

   “一带一路”倡议的实施使我国成为全球关注的对象,越来越多的国家逐步深入了解我国,同我国开展政治、经济、文化等领域的广泛合作。但是,“一带一路”沿线仍有部分国家对我国了解并不全面,对“一带一路”倡议也持有观望的态度,甚至持特定目的参与“一带一路”。因此,我国投资者在这些沿线国家进行投资建设时有可能会因为政治等原因而被给予不平等的税收歧视待遇,或者有些沿线国家税务机关仅仅是将我国投资者的投资行为作为一种推动经济发展、增加财政的方式,认为我国经济总量巨大,对我国投资者征收较高赋税并没有多大关系,[26]加上其税收法律制度并不完善,使我国投资者很容易遭受税收歧视待遇。诸此种种,沿线国家的税收法治、征税理念、征管秩序以及对我国和“一带一路”倡议的认识等都会影响东道国对我国投资者的税收征管,增加投资的税收风险。

  

   2.海外并购目标企业历史税收问题

  

   海外并购也是我国投资者在“一带一路”沿线国家进行投资的重要方式之一,但是我国投资者很容易忽视目标企业的历史税收问题,没有在并购前对目标企业做好充分的尽职调查,以致于后期在东道国进行纳税申报时很容易被当地税务机关认定为不实申报,而有可能面临税收补缴和罚款,使得投资者无端承受替人补税和被罚款的风险。[27]另外,“一带一路”沿线主要是私有制国家,因此目标企业多为私有企业,经营者很可能会将企业和家庭个人税负混同,这也会无端增加投资者税负。

  

   二、我国投资者海外投资涉税风险产生的原因

  

   税收本身就是经济发展中的复杂因素,而海外投资中的涉税问题更是错综复杂,因此我国投资者在“一带一路”沿线国家投资所面临之涉税风险问题产生的原因也是方方面面的。

  

   (一)国际税收环境的影响

  

   “一带一路”战略的实施为全球经济的发展注入了新的活力,沿线各国经济都将面临新的增长格局。各国经济上的密切联系与合作使得各国在税收制度与规则的协调上有了更高的要求,但是,当前国际税收环境并不能很好地满足国际经济的发展趋势。

  

   税源的国际化必定使得税收安排的国际化,国际投资的主体为追求利润的最优化也必定会使用各种手段进行税收筹划与安排,因此很容易在世界范围内形成利润转移与税基侵蚀的局面,不仅有损各国税收权益,而且也容易造成国际税收秩序的混乱,不利于良好国际税收环境的形成。对于此,BEPS行动计划应运而生,为应对国际避税而形成了国际共识,能够规范国际税收秩序并促进良好国际税收环境的形成。但是,事实上税收不仅是一国税收利益的象征,更是一国主权的象征,各国基于国际税收协调而让渡出部分的税权实际上是对本国国家主权的软侵蚀,因此在本质上该国并不会严格执行国际税收协调所达成的反避税协定,而会基于本国国家政治等多方面利益的考虑进行选择性执行、规避或者部分违反,甚至是滥用反避税措施,同样影响良好国际税收环境的形成。我国投资者在“一带一路”沿线国家进行投资时面对如此的国际税收环境必定无法很好地保障自身的税收权益,加上海外投资本身的风险性,因此我国投资者在投资时很容易遭遇涉税风险问题。另外,各国为扩大本国税源,在税收征管上也会形成国际税收竞争的形势,而不当的国际税收竞争也会恶化国际税收环境。

  

   (二)国家层面因素的影响

  

   沿线各国税收制度的差异。“一带一路”沿线国家在经济、政治、文化等方面具有较大的差异,各国之间的不同国情造就了具有本国特点的税收制度,因此同时也导致各国在税收制度与税收征管上存在较大的差异。沿线国家税制的差异增加了各国税务执行的不确定性,如有些国家规定的分支机构利润汇回税、有些国家并未规定预提所得税、企业所得税名义税率水平的变化等,都会影响到我国投资者在沿线国家的投资,容易造成投资者在纳税申报时的不确定性,而且沿线国家国内税收法律制度变动频繁、税收环境并不稳定,大大增加了我国投资者海外投资的涉税风险。

  

   沿线各国税收管辖权的冲突。世界上绝大多数国家基本上都采取税收居民管辖权和税收来源地管辖权,只是基于投资流向的因素在两种税收管辖权的侧重上有所不同,如发达国家一般注重税收居民管辖权,而发展中国家则侧重税收来源地管辖权。同时,税收管辖权还涉及到居民纳税人身份的认定,沿线不同国家在居民纳税人身份的认定标准上也存在较大的区别。因此,我国投资者在“一带一路”沿线国家进行投资时一方面会面临东道国的来源地税收管辖权,另一方面还会因我国居民纳税人身份而受到国内税务机关的征税,从而形成双重甚至多重征税的税收征管局面,进而加重我国投资者的税收负担,增加投资过程中的涉税风险。

  

   沿线国家税收征管体系的不健全。“一带一路”中间腹地为广大的发展中国家,各国间的经济发展水平差异比较大,税收征管体系也未能与本国经济发展相协调,而且部分国家税收征管程序复杂,并且征管的法制化程度不高,具有较大的随意性,甚至有些国家税务机关存在税收歧视,很容易使我国投资者在东道国进行纳税申报的过程中与当地税务机关发生税收争议,从而会扩大税收风险,增加我国投资者在东道国的投资成本。

  

   我国与沿线国家签订的税收协定不适应当前的发展与合作。税收协定是国际税收协调的主要手段,我国与“一带一路”沿线大多数国家都签订有税收协定,但是很多协定都签订于20世纪八九十年代,我国当时主要是以吸引外资为主,而2015年之后我国对外直接投资流量开始超过吸引外资,身份的转变使得我国必须要重新考虑与沿线国家签订的税收协定,思考如何在兼顾输入与输出的基础上站在输出的角度进行税收协定待遇等内容的安排。因此,当前与沿线国家签订的税收协定已经无法满足我国投资者海外投资的需求,不但不能有效维护投资者的税收权益,而且有可能束缚我国投资者的海外投资行为,增加海外投资的涉税风险。

  

   (三)投资者层面因素的影响

  

涉税风险防控意识是预防风险的重要前提,风险防范意识不足是我国投资者在“一带一路”沿线国家进行投资过程中遇到涉税风险问题的重要原因。我国投资者在沿线国家进行投资时时常没有充足的准备,没有对东道国的税收法律制度与征管实践进行调研,也不了解我国同沿线国家签订的税收协定与投资协定以及国际税收规则等,对于在投资过程中会遇到什么样的风险、风险来自于哪里更是不清楚,往往真正出现风险问题时才反应过来。再者,投资者对涉税风险的防范以及涉税争议问题的解决通常寄希望于国家,(点击此处阅读下一页)


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